事業所得税（≒法人税）の対象となる所得について

　事業所得税（Tax on Profit、≒法人税）の対象となる所得については、カンボジア税法（Law on Taxation）第7条に「事業者(Enterprise)による全ての活動から稼得された所得」が事業所得税の課税所得であると規定されています。この全ての活動の所得には、資産の譲渡益や、利息、有形資産及び無形資産の使用料他財務活動や投資活動からの収益が含まれると、同条に規定されています。また、事業所得税に関する経済財政省令(Prakas on the Profit Tax)第2.2条第3項第a号で、「当該課税期間期末の株主資本の金額と、当該課税期間期首の株主資本の金額の差額から、全ての追加の資本取引を除いたもの」と規定されており、いわゆる資本等取引を除いた全ての損益取引が、事業所得税の課税所得を構成する旨、規定されており、カンボジア税法第7条の「全ての活動から稼得された所得」という定義を補足しています。
　上記のカンボジア税法第7条の規定においては、「事業者（Enterprise）」の定義が重要になります。なぜなら、ある者が事業者に該当するのか否かが、この事業所得税の対象となるか否かの重要な要件の一つとなるからです。
　上記の｢事業者｣の定義に関連して、カンボジア税法第3条第7項に「事業（Business）」の定義が、「事業とは、ある者による、資産の製造及び販売、役務の提供、資産の賃貸及び譲渡その他の取引から収益を得る事を目的とした経済活動(Economic Activity)」と規定されています。また、この定義中の「経済活動(Economic Activity)」の定義として、カンボジア税法第88条にて、「経済活動とは、ある者による、収益を得る目的で、他の者に対して、資産の販売又は役務の提供を行うことによってなされる、反復的(Regular)、継続的(Continuous)又は時々(Occasionally)行われる活動」と規定されています。
　カンボジア税法や省令の規定ぶりは、用語の使用について統一が不十分で不明瞭な点がありますが、「事業」を行う者が「事業者」であり、「事業者」の行う活動から稼得された全ての所得が、資本等取引を除き、全て事業所得税の対象であるとの解釈が出来ます。そして「事業」の定義は、前掲のとおり、「時々」を含むなど幅広く、将来的に税務当局の事業所得税の運用方針が変わり、現在は特に申告が実務として求められていない所得についても、課税がなされる余地があります。例えば、コンドミニアムの区分所有権を購入、賃貸し、賃貸収入を得る場合等についても、この賃貸収入を事業所得税の対象として、税務登録が求められる可能性があります。

カンボジアの事業所得税（法人税）での主な損金不算入項目

　カンボジアの事業所得税（法人税）での主な損金不算入項目として、交際費や源泉徴収漏れにより負担した源泉税、罰金、引当金、支払利息等があります。

以下、控除（損金算入）が制限されている費用について、説明していきます。

●　交際費
娯楽や遊興と一般に考えられている活動及びそれらの活動の手段として発生した費用について、は控除できません（カンボジア税法（Law on Taxation）第19条第1項）。それらの活動には、顧客等の為に負担した、個人旅行費用やレストランでの食事費用、宿泊費用が含まれます（Prakas on the Profit Tax 第5.6条第6項）。

●　源泉徴収漏れにより負担した源泉税
税法上源泉徴収を義務付けられている源泉税を源泉徴収せず、自己負担にて納税した源泉税は控除できません（Prakas on the Profit Tax 第5.10条第4項）。源泉税は、課税対象の費用の支払側が負担するものではなく、収益として受け取る側が負担するものである為、費用の支払側が経費として控除はできません（Prakas on the Profit Tax 第5.7条第3項）。

●　罰金
加算税、延滞利息等の罰金は控除できません。主な控除が出来ない罰金には、加算税、延滞利息、関税に関わる罰金、経済法・競争法の規定による罰金、刑法罰としての罰金等があります（Prakas on the Profit Tax 第5.10条第1項）。

●　引当金・資産評価損
引当金については、費用発生の事実や債務額の確定等、経費として控除が認められる為の一般的要件を満たしていない為、控除できません（Prakas on the Profit Tax 第5.2条第1項）。
貸倒引当金については、国内銀行や預金取扱機関については、認められています（Prakas on the Profit Tax　第2.7条第1項）。
会計上計上された資産評価損についても、売却や除却等により損失が実現しない限り、控除が認められません（Prakas on the Profit Tax 第7.1条第4項第ｃ号）。

●　支払利息
支払利息については、同課税年度中に計上された受取利息と、受取利息及び支払利息考慮前の課税所得の50％との合計額に、損金算入が制限されています（Prakas on the Profit Tax 第5.9条第6項）。従いまして、当期受取利息の発生が無く、かつ欠損（赤字）である場合は、支払利息の控除は全く出来ません。

以上が主な控除が制限されている費用ですが、事業において必要性が無いと考えられるあらゆる費用について、控除が認められない可能性があります。

カンボジアの法人税計算においての損金計上について

　カンボジアの法人税にあたる事業所得税（Tax on Profit）の税率は法人については20％ですが、この20％を乗じる対象である所得の金額が大きければ大きい程、税額は大きくなります。この所得は、年度中の売上等の収益（益金）から、売上原価や販売費及び一般管理費等の費用（損金）を控除する形で計算される為、控除できる費用が多ければ多い程、税額は少なくなります。ですので、いかに税金計算上、控除できる費用を増やすかどうかが、税額を少なくする上で重要です。裏返せば、いかに控除が認められない費用を減らしていくか、が重要となります。
　カンボジア税法(“Law on Taxation”)第11条第1項は、この税務上控除できる費用についての総則的規定となっており、「税務上控除できる費用は、当該課税年度中に、事業を行う目的で、支出され又は発生した費用を含む」と規定されています。また、事業所得税に関する経済財政省令(“Prakas on the Profit Tax”)の第5.1条では、税務上控除できる費用として3つの要件を置いており、①当該課税年度中に支出され又は発生した費用である事、②事業を行う目的で支出され又は発生した費用である事、③会計上資産の増加又は負債の減少を伴わない事、と規定されています。
　上記は税務上控除できるかどうか（損金算入できるかどうか）についての原則であり、費用の種類によって、さらに控除できるかどうか、またいくらまで控除できるか、が定められております。
　カンボジア税法第19条は、この控除できない費用（損金不算入項目）についての総則的規定となっています。ここでは、以下の5つが規定されています（便宜上一部省略しています）。
１．一般に遊興、娯楽と考えられている活動又はそのような活動に関係するものの利用に対して発生した費用。
２．従業員個人や家族の生活の目的で発生した費用。但し、給与税の対象となるフリンジベネフィットを除く。
３．事業所得税又は給与税の規定により課税された税金。
４．税法上の関連者との間で行った資産の譲渡取引から、直接又は間接に、発生した損失。
５．既に発生しかつ納税者が費用の額及び事業目的である事を証明できる費用以外の一切の費用。
　次回は個別に損金算入が制限されている項目について、見ていきたいと思います。

カンボジアの法人税 (Tax on Profit、事業所得税)

　カンボジアにも日本と同様に事業所得税（Tax on Profit）という法人税にあたる税金があります。企業の1年間の儲けに対して、税率を乗じて計算する仕組みになっているのも日本と同じです。カンボジアでは税務上の年度（課税年度）は原則1月～12月になっていまして、その場合3月末迄に前年度の所得及びそこから事業所得税額を計算し、申告及び税金の納付を行う決まりとなっています。
　税額計算の元となる企業の1年間の儲けの計算は、いわゆる簿記がベースになっています。カンボジア税法第6条第2項では、収益は支払のタイミングにかかわらず稼得された時点で記録すること、と規定されており、会計記録は日本と同様、発生主義ベースである必要があります。
　カンボジアの年次事業所得税申告書(Annual Profit Tax Return)では、上記の会計上の利益から、さらに調整を行って、税務上の利益である課税所得を計算し、この課税所得に法人であれば20％、個人事業者であれば、0％～20％の累進税率を乗じ、税金が計算されます。もし、その年赤字で利益が出ていない場合は、多くの場合、年次申告に伴う納税は発生しないか、少額となります。
　カンボジアに特徴的なのは、前払事業所得税（Prepayment of Profit Tax）という、毎月税金を前払いする制度があることです。これは毎月、翌月15日迄に前月の売上の1％を納税するもので、前払いですので、年次申告時に計算された事業所得税額から、すでに前払いされている分として差し引くことができます。但し、もし差し引く対象である事業所得税額が無かったとしても、この前払分が還付される事は無く、ミニマム税として確定します。従いまして、カンボジアでは利益が無くとも（赤字であっても）、売上の1％は最低、税金として発生するため、売上額が大きく、利益率が低い業態には不利と言えます。
　1年間の利益に対して税金がかかるという理解で間違いありませんが、会計上の利益と税務上の利益である課税所得は少々異なります。例えば、飲食費用や遊興費用は会計上は費用ですが、税務上は費用と認められない為、そこで会計上の費用と税務上の費用（損金）で差異が出ます。その他にも寄附金や支払利息、会社負担で支払った源泉税、引当金等、全額もしくは一部が税務上費用と認められない費用があります。この税務上認められない費用が大きくなればなるほど、税務上の利益（課税所得）が大きくなり、支払うべき税額が大きくなります。
　課税所得に税率を乗じて算出された金額から、前述の前払事業所得税、利息受取時等に差し引かれた源泉税額、外国税額等を差し引き、最終的な納税額が算出されます。
　この事業所得税の税額を抑えるためには、費用発生時には請求書や領収書等のエビデンス（取引証憑）を残しておく事、源泉税は自社負担では支払わない事等々、日々のマネジメントが重要になります。
　事業が軌道に乗り、利益が大きくなればなるほど、必然的にこの事業所得税額も大きくなっていきますので、気を払う必要があります。

カンボジアの法人税(Tax on Profit、事業所得税)の課税範囲

　カンボジアにおいて、事業所得税(Tax on Profit)の課税範囲は、居住者であるか、非居住者であるかによって異なり、非居住者についてはカンボジア国内源泉所得についてのみが課税の対象となります。
　
　カンボジア税法(Law on Taxation)第3条に居住者についての定義があり、第4条において、第3条に該当しない者でカンボジア国内源泉所得を稼得する者を非居住者と定義しています。

　居住者の定義については、個人については、下記のとおり、規定されております。

1. カンボジア国内に住所を有する
2. カンボジア国内に主たる居所を有する
3. 暦年中に182日超カンボジア国内に滞在している

　法人については、下記のとおり、規定されております。

1. カンボジア国内で設立され、運営されている

2. カンボジア国内に主たる事業所を有する

以上に該当せず、かつカンボジア国内源泉所得を稼得している者が非居住者となります。

　その次に、カンボジア国内源泉所得とは何であるかが問題となりますが、カンボジア税法第33条にカンボジア国内源泉所得とされるものが10種類例示列挙されております。

1. 居住者から支払われた利息
2. 居住法人から支払われた配当、分配金
3. カンボジア国内で提供された役務からの所得
4. 居住者により支払われた経営・技術サービスの対価
5. カンボジア国内に存在する動産・不動産からの所得
6. 居住者（又はカンボジア国内に恒久的施設を有する非居住者）により支払われた無形資産の利用又は利用権から生じたロイヤリティ
7. カンボジア国内に存在する不動産又はその持分の譲渡所得
8. カンボジア国内に存するリスクに対する保険又は再保険の保険料
9. カンボジア国内に恒久的施設を有する非居住者により保有される事業用資産である動産の譲渡所得
10. 非居住者によるカンボジア国内の恒久的施設を通じて稼得された事業所得

日本親会社からカンボジア子会社への親子ローンの金利設定についての留意点

　カンボジア租税総局より、借入金の金利に対する課税についての通達(Instruction on tax determination for loan without interest or with interest lower or higher than market interest rate)が今年10月2日に公表され、借入金金利への課税についての租税総局の方針が明確にされました。　　

　これまで借入金が無利息であった場合、租税総局が「みなし利率」”Deemed interest”を設定して、その利率から計算した利息について源泉徴収税（非居住者への利息支払には14％、居住者への利息支払には15％）を課税する、という実務がありました。今回公表の通達は、無利息の借入金や「市場金利」を下回る金利の借入金について、この「みなし利率」の設定やそれに基づいた課税処分を行なわない事を明確にしました。

　この通達によって、借入金の金利設定について、「市場金利」を上回る設定をしない限り、その自由度が高まったと言えます。

　一方、日本の親会社とカンボジア子会社との間の金銭貸借取引は、日本での移転価格税制の対象です。検討している借入と、時期や期間、条件等が同等である比較対象取引があれば、それに基づいて金利を決定する形となります。そのような取引が無い場合は、下記の順番で検討していきます。

 

①　借手（カンボジア子会社）が銀行等から同様の条件のもとで借り入れたとした場合に付されるであろう利率

②　①の方法が適用できない場合には、貸手（日本親会社）が銀行等から同様の条件の下で借り入れたとした場合に通常付されたであろう利率

③　②の方法も適用できない場合には、同様の条件で国債等で運用した場合に得られたであろう利率

加えて、日本の親会社が他の海外子会社への貸付を行っている場合には、その金利との整合性に留意する必要があります。 

　特に、上記①に基づいて検討する場合には、カンボジアの金利水準を参照する事となる為、注意が必要です。