カンボジアの法人税計算においての損金計上について

　カンボジアの法人税にあたる事業所得税（Tax on Profit）の税率は法人については20％ですが、この20％を乗じる対象である所得の金額が大きければ大きい程、税額は大きくなります。この所得は、年度中の売上等の収益（益金）から、売上原価や販売費及び一般管理費等の費用（損金）を控除する形で計算される為、控除できる費用が多ければ多い程、税額は少なくなります。ですので、いかに税金計算上、控除できる費用を増やすかどうかが、税額を少なくする上で重要です。裏返せば、いかに控除が認められない費用を減らしていくか、が重要となります。
　カンボジア税法(“Law on Taxation”)第11条第1項は、この税務上控除できる費用についての総則的規定となっており、「税務上控除できる費用は、当該課税年度中に、事業を行う目的で、支出され又は発生した費用を含む」と規定されています。また、事業所得税に関する経済財政省令(“Prakas on the Profit Tax”)の第5.1条では、税務上控除できる費用として3つの要件を置いており、①当該課税年度中に支出され又は発生した費用である事、②事業を行う目的で支出され又は発生した費用である事、③会計上資産の増加又は負債の減少を伴わない事、と規定されています。
　上記は税務上控除できるかどうか（損金算入できるかどうか）についての原則であり、費用の種類によって、さらに控除できるかどうか、またいくらまで控除できるか、が定められております。
　カンボジア税法第19条は、この控除できない費用（損金不算入項目）についての総則的規定となっています。ここでは、以下の5つが規定されています（便宜上一部省略しています）。
１．一般に遊興、娯楽と考えられている活動又はそのような活動に関係するものの利用に対して発生した費用。
２．従業員個人や家族の生活の目的で発生した費用。但し、給与税の対象となるフリンジベネフィットを除く。
３．事業所得税又は給与税の規定により課税された税金。
４．税法上の関連者との間で行った資産の譲渡取引から、直接又は間接に、発生した損失。
５．既に発生しかつ納税者が費用の額及び事業目的である事を証明できる費用以外の一切の費用。
　次回は個別に損金算入が制限されている項目について、見ていきたいと思います。

カンボジアの法人税 (Tax on Profit、事業所得税)

　カンボジアにも日本と同様に事業所得税（Tax on Profit）という法人税にあたる税金があります。企業の1年間の儲けに対して、税率を乗じて計算する仕組みになっているのも日本と同じです。カンボジアでは税務上の年度（課税年度）は原則1月～12月になっていまして、その場合3月末迄に前年度の所得及びそこから事業所得税額を計算し、申告及び税金の納付を行う決まりとなっています。
　税額計算の元となる企業の1年間の儲けの計算は、いわゆる簿記がベースになっています。カンボジア税法第6条第2項では、収益は支払のタイミングにかかわらず稼得された時点で記録すること、と規定されており、会計記録は日本と同様、発生主義ベースである必要があります。
　カンボジアの年次事業所得税申告書(Annual Profit Tax Return)では、上記の会計上の利益から、さらに調整を行って、税務上の利益である課税所得を計算し、この課税所得に法人であれば20％、個人事業者であれば、0％～20％の累進税率を乗じ、税金が計算されます。もし、その年赤字で利益が出ていない場合は、多くの場合、年次申告に伴う納税は発生しないか、少額となります。
　カンボジアに特徴的なのは、前払事業所得税（Prepayment of Profit Tax）という、毎月税金を前払いする制度があることです。これは毎月、翌月15日迄に前月の売上の1％を納税するもので、前払いですので、年次申告時に計算された事業所得税額から、すでに前払いされている分として差し引くことができます。但し、もし差し引く対象である事業所得税額が無かったとしても、この前払分が還付される事は無く、ミニマム税として確定します。従いまして、カンボジアでは利益が無くとも（赤字であっても）、売上の1％は最低、税金として発生するため、売上額が大きく、利益率が低い業態には不利と言えます。
　1年間の利益に対して税金がかかるという理解で間違いありませんが、会計上の利益と税務上の利益である課税所得は少々異なります。例えば、飲食費用や遊興費用は会計上は費用ですが、税務上は費用と認められない為、そこで会計上の費用と税務上の費用（損金）で差異が出ます。その他にも寄附金や支払利息、会社負担で支払った源泉税、引当金等、全額もしくは一部が税務上費用と認められない費用があります。この税務上認められない費用が大きくなればなるほど、税務上の利益（課税所得）が大きくなり、支払うべき税額が大きくなります。
　課税所得に税率を乗じて算出された金額から、前述の前払事業所得税、利息受取時等に差し引かれた源泉税額、外国税額等を差し引き、最終的な納税額が算出されます。
　この事業所得税の税額を抑えるためには、費用発生時には請求書や領収書等のエビデンス（取引証憑）を残しておく事、源泉税は自社負担では支払わない事等々、日々のマネジメントが重要になります。
　事業が軌道に乗り、利益が大きくなればなるほど、必然的にこの事業所得税額も大きくなっていきますので、気を払う必要があります。

カンボジアのフリンジベネフィット税の免税ルールが公表されました

　2015年1月20日に経済財政省より、”Circular on Implementation of Obligation to Withhold Tax on Salary and Tax on Fringe Benefits”が公表され、工場に勤務する労働者が受け取るいくつかの給付について、フリンジベネフィット税の免税のルールが公表されました。

免税の対象となる給付として、以下の6点が挙げられています。
１．労働法により定められた通勤手当及び住居手当又は工場敷地内にある社宅提供
２．食事手当（残業食事手当を含む）、但し条件が役割や職階を問わず同じである場合
３．法令により定められた範囲内の国家社会保険基金及び社会福祉基金
４．健康保険及び生命保険の保険料及び保険金、但し条件が役割や職階を問わず同じである場合
５．労働法により定められた託児所費用負担又は託児所手当
６．労働法により定められた雇用の終了に伴う退職金及び解雇補償金
　
　本Circularは既に施行されておりますが、例えば「工場に勤務する労働者」のうちの「工場」の定義が規定されていない等、免税対象となる要件が不明確で解釈が困難である点が多々あります。
　解釈上重要な点は、縫製業の労働者に対する労働法上の法定手当である、通勤及び住居手当（月額7ドル）、残業食事手当（残業時に日額2,000リエル）、雇用者による託児所費用負担又は託児所手当等を踏まえている点です。現状の税務当局の見解は上記の免税については、基本的に法定手当の範囲内に限っているようです。唯一例外的に、食事手当は残業食事手当以外についても、平等に支給する事を条件に、免税としています。
　また他方で、同じく縫製業の労働者に対する法定手当である、皆勤手当（月額10ドル）、勤続手当（勤続年数に応じ2～11ドル）については、本Circularに免税対象として規定されておりません。カンボジア税法第44条第3項には「労働法に規定する社会保障的性格を持った追加的給付」については給与税を免除する旨の規定があり、本Circularに記載のないこれらの手当についても、この規定に該当すると解釈できる余地はありますが、税務当局は明確にしておりません。
　また、上記の法定手当は縫製業の労働者に対するものですが、本Circularは縫製業に限定をしていない為、縫製業以外の業種の「工場」で法定と同額の通勤及び住居手当が支給されていても、それは法定手当といえず、本Circularの免税対象となるのか、明確ではありません。
　今後、本Circularに関連する細則の発表が待たれます。

カンボジアでの企業の税務登録手続に変更がありました

　2014年10月9日にカンボジア経済財政省租税総局(General Department of Taxation, Ministry of Economy and Finance)より「税務登録に関する省令」 “Prakas on Tax Registration”が公表され、企業の税務登録について新しい制度が導入されております。

　上記省令での税務登録の制度変更についての主なポイントは以下です。

1.　租税総局のウェブサイトから登録申請（E-registration）が可能となる（税務署窓口での書面での登録申請も引き続き可能）
2.　税務登録申請書や税務登録証の様式の変更
3.　代表者の租税総局窓口での指紋・顔写真登録が必要（2014年10月20日公表の「税務登録及び企業情報更新に関する通達」”Notification on Tax Registration and Company Info Update”にて要求）
4.　カンボジア国内での居住証明（地区役所（Sangkat Office）で申請・入手）の提出が必要
5.　税務登録完了迄の所要日数が、租税総局のウェブサイトからの申請の場合は1～7営業日、税務署窓口での申請の場合は7～10営業日
6.  2014年11月1日前に税務登録を行った全ての納税者について、登録情報更新手続を要求
　上記の6については、既存の全ての企業に対し、税務登録情報の更新を要求するもので、新規登録と同様に、代表者の租税総局窓口での指紋・顔写真登録等も要求されております。

　また、2015年1月9日に租税総局より公表された「パテント税（税務登録税）の申告と納付に関する通達」では、2015年度税務登録（パテント）更新について、先にこの登録情報更新を行う事が求められており、3月末の更新期限の猶予も特に認められておりません。また、この通達では、事業内容毎の税務登録（パテント）が必要である事、異なる州や特別市（プノンペン市等）に存在する支店については別の税務登録（パテント）が必要である事（同じ州や特別市に存在する支店については不要）が再度確認されております。

カンボジアの税務調査

　申告納税方式(Real Regime Tax System)にて、納税者によりなされた申告内容の正確性、真実性を確認する目的で、税務当局は税務調査を実施しています。税務当局は、現在、書面調査(Desk Audit)、限定調査(Limited Audit)と包括調査(Comprehensive Audit)の3種類の税務調査を実施しています。
　書面調査(Desk Audit)は、納税者からの申告書の内容の査閲や独自に入手した外部からの情報を通してチェックをするもので、その過程で納税者への電話での質問や確認がなされる事もあります。調査官が会社に来て、質問や帳簿類その他の査閲をする、実地調査を伴わない為、企業側からはこの調査が行われているのかどうかは、分かりません。
　限定調査(Limited Audit)は、年度や税目を限定して行なわれる調査で、通常、実地調査を伴います。また、VATや源泉所得税等、月次申告での申告内容が主な対象となっています。
　以上の書面調査と限定調査は、納税者の住所地を管轄する税務署(Tax Branch)や、QIP取得企業や売上高が一定規模以上の企業を対象とする租税総局本部の大規模納税者課(Department of Large Taxpayer)によって行われます。
　包括調査(Comprehensive Audit)は、複数年度かつすべての税目を対象とした実地調査を伴う調査で、租税総局本部の企業調査課(Department of Enterprise Audit)が担当しています。全ての税目が対象ではありますが、年次で申告を行う事業所得税（≒法人税）が主な対象となっています。
　以上の各種の税務調査は、税法に規定の税務当局による情報入手権(Right to receive information、おおよそ日本の質問検査権に該当)が根拠となっており、調査にあたっては事前通知が原則ですが、脱税の疑いがあり証拠隠滅等の恐れがある場合には、事前通知無しで実地調査を行う事が出来る旨の規定もあります。税務調査に協力をしなかったり、妨害行為を行った場合は、税法上の税法執行の妨害とみなされ、罰則の対象となっています。

カンボジアでの給与所得に対する税金（２） Tax on Salary in Cambodia (2)

　カンボジアの給与税(Tax on Salary) については、居住者について、0%~20%までの累進税率となっています。この税率は日本の所得税（所得税と住民税合わせ最高税率50%）よりも税率が低いように見えますが、カンボジアでは所得控除があまり認められていない為、一概に安いとは言えません。
　例えば、日本の給与所得控除にあたるルールがカンボジアにはありません。給与所得控除は、収入金額から、給与を得る為の必要経費、または担税力の調整（給与所得は、資産所得や事業所得と異なり、給与所得者が死亡した場合、直ちに収入がとだえる性質のもので、担税力が低いと考えられます）として一定額を控除するもので、日本では一般のサラリーマンでは収入金額の約20％～40％が控除されており、税額に対してのインパクトは非常に大きい制度です。日本の個人所得税率は所得税と住民税を合わせると最高税率50%の累進税率で、カンボジアより高く見えますが、この給与所得控除がある上に、基礎控除、配偶者控除、扶養控除、医療費控除、社会保険料控除、生命保険料控除等各種の控除制度があり、所得税の課税ベースが小さくなっています。カンボジアの給与税にはこれらの控除制度がほぼ皆無といってよい状況（扶養控除も月20ドル弱の為）ですので、決して税金が安いとは言えません。
　この事は、日本からカンボジアへ出向し、カンボジアでの居住者として勤務をする事となる駐在員の給与所得への課税で、特に留意が必要です。カンボジアでの勤務から発生した給与は、カンボジア払い、日本払い等支払地を問わず、全額カンボジアの税務当局へ申告、給与税を納付する必要があります。日本払い給与がある場合は、年金加入の継続の為、そこから社会保険料も控除されているのが通常です。日本での所得税計算にあたってはこの社会保険料が所得から控除されますが、カンボジアでの給与税計算にあたって、この社会保険料の控除が可能であるかどうか、税法上明確ではありません。給与所得控除が無く、またこの社会保険料控除もしない場合、給与税の金額は日本の所得税と比べ、安いとは言えない水準となります。　

カンボジアでの給与所得に対する税金（１） Tax on salary in Cambodia (1)

　10月9日にフンセン首相が給与税(Tax on Salary)の課税最低限を月額800,001リエル（約200米ドル）に引き上げる方針を表明しました。10月後半に可決が見込まれる2015年度予算法にこの法改正を盛り込む方針です。もしこの改正が実現した場合、これまでは給与が月額500,000リエル（約125米ドル）以下の場合は非課税でしたが、これが月額800,000リエル（約200米ドル）迄が非課税となり、非課税の恩恵を受ける人が増える、低所得者向けの減税となります。

　カンボジアでは、日本と同様、給与所得は課税の対象ですが、個人の所得の申告制度はありません。納税は雇用者による源泉徴収によって行われ、その後の確定申告での税額の確定手続きを経ずに、納税が完了します。

　雇用者は徴収した税金（源泉預り金）を月次にて申告、納付します。源泉税率は居住者については5％から20％迄の累進税率、非居住者については一律20％です。現在500,000リエル（約125ドル）迄は税率0％とされ、非課税です。また源泉税率を乗じる対象である課税給与所得の計算にあたっては、扶養している配偶者や子供がいれば、一人あたり75,000リエル（約18.75ドル）が控除できます。また、労働法で規定された年金制度や社会福祉制度に関わる保険料等の源泉徴収がある場合には、この源泉徴収分についても課税給与所得から控除可能です。ただ、現在のところ、労働法に基づいて従業員にも負担が求められている社会保障制度は無く、NSSF（国家社会保障基金）については、全額事業者負担である為、この控除とは関係がありません。

　また、給与税が非課税である所得として、業務に必要な範囲での立替経費の精算、解雇補償金、労働法の規定に基づく社会保障的性格をもった追加手当、ユニフォームや業務に必要な器具類の無償又は取得価格を下回る価格での供与、定額の出張旅費手当、が規定され、これらの支払いには給与税は課されません。

　以上がカンボジアの給与所得への課税の概要ですが、カンボジアでの個人への所得課税においては、個人を納税者として登録する制度は、事業所得者を除いてはありません。ですので、カンボジアでの個人への所得課税は非常に弱い状況と言わざるを得ません。